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JUIN 2021
EDITO
Une des citations célèbres d’Edgar Faure est restée dans nos mémoires : « La réforme fiscale, c’est quand vous promettez de réduire les impôts sur les choses qui étaient taxées depuis longtemps et que vous en créez de nouveaux sur celles qui ne l’étaient pas encore ».
Pour autant, qu’aurait-il dit lorsqu’il s’agit d’analyser non plus seulement la fiscalité française pour le compte d’un résident fiscal français mais les fameuses conventions fiscales internationales ? Lorsque ces conventions existent, elles visent à éviter à un contribuable de payer deux fois le même impôt dans deux pays distincts.
Enfin ça, c’est la théorie ou « l’esprit des textes » !
L’exemple de la taxation des dividendes d’actions françaises pour les contribuables belges en dit long sur la complexité actuelle et la volonté de chaque état de recouvrer ses impôts. Xavier CEULEMANS, notre partenaire ingénieur patrimonial spécialisé sur les sujets Franco-belges, nous propose une synthèse de cette actualité.
Juriste et fiscaliste de formation, Xavier Ceulemans fournit des conseils en matière d’ingénierie fiscale et patrimoniale aux entreprises et grandes fortunes privées depuis plus de 20 ans.
Fort d’une expérience belge et luxembourgeoise au sein d’un big four et en banque privée, il a développé un intérêt particulier pour les questions de structuration patrimoniale et de fiscalité transfrontalière avec, en particulier, les sujets touchant une clientèle française mobile à l’international.
Xavier intervient au côté d’HEREST sur les aspects juridiques et fiscaux des dossiers Franco-belges.
DU TRAITEMENT FISCAL DES DIVIDENDES D’ACTIONS FRANÇAISES POUR UN RESIDENT BELGE
Les dividendes d’actions françaises perçus par les contribuables belges, personnes physiques, sont soumis à une double imposition : d’abord, la retenue à la source française et ensuite, sur le montant net, le précompte mobilier belge. Ils peuvent toutefois, sur base de la Convention préventive de double imposition conclue entre la Belgique et la France en matière d’impôt sur les revenus, bénéficier d’un crédit d’impôt (« QFIE ») de 15 % du montant « net frontière » du dividende versé. L’administration fiscale belge qui a longtemps refusé d’octroyer cette imputation au prétexte que la législation interne belge ne la prévoit pas, vient de faire savoir qu’elle l’accorderait désormais, se conformant ainsi enfin à la position de la Cour de cassation en la matière. Il en résulte une baisse sensible de l’impôt sur les dividendes d’actions françaises perçus par les investisseurs belges.
1. Retour sur la problématique
L’article 19 de la Convention Franco-belge préventive de double imposition du 10 mars 1964 impose en principe à la Belgique de réduire son impôt d’une quotité forfaitaire d’impôt étranger lorsque ces revenus ont effectivement supporté une retenue à la source en France, sans que cette quotité ne puisse être inférieure à 15%.
En pratique, l’administration fiscale belge refusait l’application de cette quotité forfaitaire d’impôt étranger dans la plupart des cas, prétextant que l’article 19 de la convention soumet la déductibilité de cette quotité forfaitaire aux conditions fixées par la législation belge. Or, depuis la loi du 7 décembre 1988, la déductibilité de la quotité forfaitaire d’impôt étranger est soumise, en droit interne belge, à la condition que les capitaux donnant droit aux dividendes perçus soient affectés à l’exercice d’une activité professionnelle.
En réaction, plusieurs questions préjudicielles avaient été posées à la Cour de Justice de l’Union Européenne quant à la compatibilité de cette disposition de droit interne belge au regard des règles européennes, mais celle-ci avait considéré que ce désavantage découlait de l’exercice parallèle des compétences fiscales de différents États membres1.
2. Violation de la convention Franco-belge
Aux termes d’une décision rendue le 16 juin 2017, la Cour de cassation a constaté que la convention Franco-belge impose à la Belgique d’accorder une quotité d’impôt étranger dont le montant doit être au moins égal à 15% du montant net des dividendes de source française, indépendamment des limitations prévues par sa législation interne. Conformément aux principes généraux de primauté du droit international sur le droit interne belge et de l’applicabilité directe des conventions préventives de la double imposition, la Cour confirme dès lors que cette quotité doit également s’appliquer lorsque les capitaux donnant droit aux dividendes de source française ne sont pas affectés à l’exercice de l’activité professionnelle du bénéficiaire des revenus.
C’est cette position qu’est, une nouvelle fois, venue confirmer la Cour de cassation dans un arrêt du 15 octobre 2020. Aussi, le 20 janvier 2021, le Ministre des Finances a-t-il concédé que « l’administration fiscale accepterait désormais d’imputer, sur le précompte mobilier belge, une partie de l’impôt français, comme le prévoit la Cour de cassation ».
3. Charge fiscale totale
Il en ressort que la charge fiscale globale (FR + BE) sur les dividendes français passe de 38,96% à 25,88% (moins donc, que le seul impôt belge (30%) applicable normalement !).
Les dividendes d’actions françaises perçus par les contribuables belges, personnes physiques, sont soumis à une double imposition : d’abord, la retenue à la source française et ensuite, sur le montant net, le précompte mobilier belge. Ils peuvent toutefois, sur base de la Convention préventive de double imposition conclue entre la Belgique et la France en matière d’impôt sur les revenus, bénéficier d’un crédit d’impôt (« QFIE ») de 15 % du montant « net frontière » du dividende versé. L’administration fiscale belge qui a longtemps refusé d’octroyer cette imputation au prétexte que la législation interne belge ne la prévoit pas, vient de faire savoir qu’elle l’accorderait désormais, se conformant ainsi enfin à la position de la Cour de cassation en la matière. Il en résulte une baisse sensible de l’impôt sur les dividendes d’actions françaises perçus par les investisseurs belges.
1. Retour sur la problématique
L’article 19 de la Convention Franco-belge préventive de double imposition du 10 mars 1964 impose en principe à la Belgique de réduire son impôt d’une quotité forfaitaire d’impôt étranger lorsque ces revenus ont effectivement supporté une retenue à la source en France, sans que cette quotité ne puisse être inférieure à 15%.
En pratique, l’administration fiscale belge refusait l’application de cette quotité forfaitaire d’impôt étranger dans la plupart des cas, prétextant que l’article 19 de la convention soumet la déductibilité de cette quotité forfaitaire aux conditions fixées par la législation belge. Or, depuis la loi du 7 décembre 1988, la déductibilité de la quotité forfaitaire d’impôt étranger est soumise, en droit interne belge, à la condition que les capitaux donnant droit aux dividendes perçus soient affectés à l’exercice d’une activité professionnelle.
En réaction, plusieurs questions préjudicielles avaient été posées à la Cour de Justice de l’Union Européenne quant à la compatibilité de cette disposition de droit interne belge au regard des règles européennes, mais celle-ci avait considéré que ce désavantage découlait de l’exercice parallèle des compétences fiscales de différents États membres1.
2. Violation de la convention Franco-belge
Aux termes d’une décision rendue le 16 juin 2017, la Cour de cassation a constaté que la convention Franco-belge impose à la Belgique d’accorder une quotité d’impôt étranger dont le montant doit être au moins égal à 15% du montant net des dividendes de source française, indépendamment des limitations prévues par sa législation interne. Conformément aux principes généraux de primauté du droit international sur le droit interne belge et de l’applicabilité directe des conventions préventives de la double imposition, la Cour confirme dès lors que cette quotité doit également s’appliquer lorsque les capitaux donnant droit aux dividendes de source française ne sont pas affectés à l’exercice de l’activité professionnelle du bénéficiaire des revenus.
C’est cette position qu’est, une nouvelle fois, venue confirmer la Cour de cassation dans un arrêt du 15 octobre 2020. Aussi, le 20 janvier 2021, le Ministre des Finances a-t-il concédé que « l’administration fiscale accepterait désormais d’imputer, sur le précompte mobilier belge, une partie de l’impôt français, comme le prévoit la Cour de cassation ».
3. Charge fiscale totale
Il en ressort que la charge fiscale globale (FR + BE) sur les dividendes français passe de 38,96% à 25,88% (moins donc, que le seul impôt belge (30%) applicable normalement !).
Pour les résidents fiscaux belges percevant leurs dividendes d’actions françaises2 sur un compte détenu auprès d’un établissement belge, le précompte mobilier belge retenu par ce dernier restera fixé à 30% et se calculera toujours sur le « net frontière ». La récupération de l’impôt trop perçu sur les dividendes attribués à compter de 2020, se fera donc quoi qu’il en soit exclusivement via la déclaration annuelle à l’impôt des personnes physiques.
Cette éclaircie fiscale ne sera toutefois que de courte durée. Une nouvelle convention France-Belgique est en effet d’ores et déjà signée entre les deux Etats. Elle ne comporterait plus de disposition autonome relative à la QFIE déductible mais ferait référence aux règles nationales belges sur les crédits d’impôt pour l’imputation du précompte mobilier étranger. Les contribuables belges ne pourront dès lors plus déduire la retenue française et l’on en reviendrait donc à un taux d’imposition total de 38,96%. Cependant, tant que le nouveau traité fiscal Franco-belge n’est pas entré en vigueur, l’enseignement de la Cour de cassation demeure. Compte tenu des procédures de ratification, il semble vraisemblable que cela ne soit pas avant 2023 ou 2024.
4. Recours administratifs
La position du Ministre belge des Finances doit inciter les contribuables belges à faire valoir leurs droits pour les dividendes perçus également au cours d’années précédentes. Ainsi, des recours administratifs doivent être envisagés. Ils seront fonction de la manière dont le précompte mobilier belge a été déclaré ou prélevé.
Dans les situations où les dividendes français ont été mentionnés dans la déclaration annuelle à l’impôt des personnes physiques (ex.: cas du résident belge qui touche ses dividendes sur un compte qu’il ne détient pas en Belgique mais à l’étranger), il est encore possible d’introduire une réclamation pour les dividendes perçus en 2019 (voire, pour les seuls contribuables qui sont passés par un mandataire pour l’introduction de leur déclaration, 2018 également) pour autant que l’avertissement extrait-de-rôle n’ait pas été envoyé il y a plus de six mois. Dans ce cas, l’administration accordera le crédit d’impôt réclamé. Il serait regrettable de s’en priver.
Dans les autres cas et pour les dividendes des années 20163, 2017 et 2018, une réclamation n’est plus possible mais une demande de dégrèvement d’office et/ou une action en restitution pourra être introduite.
L’administration fiscale invoquait toutefois régulièrement des éléments juridiques de procédure pour rejeter ces recours lorsque les dividendes n’ont pas été mentionnés dans la déclaration d’impôt annuelle (parce que le précompte mobilier a été retenu de façon libératoire par un intermédiaire belge). La position du Ministre des Finances de se conformer aux arrêts de la Cour de cassation (qui portent sur le principe de l’imputation et non sur la recevabilité des recours), ne change sans doute rien à la chose.
L’administration fiscale est en effet d’avis que la QFIE peut tout au plus être imputée sur l’impôt sur le revenu des personnes physiques et aucunement sur le précompte mobilier. Néanmoins, dans un arrêt du 15 décembre 2020, la Cour d’appel de Gand s’est prononcée en défaveur de l’administration fiscale sur ce point. Selon la Cour, un contribuable a donc droit à un remboursement du trop-perçu de précompte mobilier, même s’il n’a pas déclaré les dividendes français dans sa déclaration d’impôt. L’administration fiscale ayant encore la possibilité de se pourvoir en cassation, la discussion ne semble pas encore être définitivement clôturée pour les exercices d’imposition passés qui ont déjà été enrôlés. Il serait toutefois regrettable de ne pas intenter d’action (a minima dès maintenant pour les seules années qui risquent d’être prescrites).
Pour les exercices passés qui n’auraient pas encore été enrôlés, il peut être avancé qu’il est de jurisprudence constante qu’un contribuable puisse revenir sur sa propre déclaration s’il démontre qu’il a commis une erreur, en fait ou en droit. On peut désormais, fort de la déclaration ministérielle, soutenir que la non-déclaration des dividendes est une erreur en droit. Au moment de la non-déclaration, le contribuable pouvait (à tort) supposer - compte tenu de la situation administrative de l’époque - qu’il n’avait pas le droit d’imputer la QFIE. Tant que le contribuable n’a pas reçu d’avis d’imposition, une éventuelle procédure de recours à l’issue incertaine peut donc encore être évitée, en en informant l’administration fiscale afin de déclarer les dividendes français et de demander l’imputation de la QFIE. Aussi, il peut être conseillé au contribuable qui n’aurait pas encore reçu son avertissement extrait-de-rôle pour ses revenus 2019, de procéder de la sorte auprès de l’administration.
Quant aux contribuables qui avaient déjà déposé un recours administratif, d’aucuns se sont vu signifier une fin de non-recevoir, ce qui les obligeait à saisir le tribunal. Ceux-là doivent dès lors faire une croix sur la récupération de l’impôt s’ils n’ont pas agi dans les temps.
D’autres n’ont pas eu de réponse ou ont reçu un courrier les informant que le traitement de leur réclamation était suspendu dans l’attente des instructions de la hiérarchie du SPF Finances ; ces contribuables-là pourraient – dans la mesure de ce qui est décrit ci-dessus - obtenir d’ici quelques mois une décision favorable du fisc.
Cette éclaircie fiscale ne sera toutefois que de courte durée. Une nouvelle convention France-Belgique est en effet d’ores et déjà signée entre les deux Etats. Elle ne comporterait plus de disposition autonome relative à la QFIE déductible mais ferait référence aux règles nationales belges sur les crédits d’impôt pour l’imputation du précompte mobilier étranger. Les contribuables belges ne pourront dès lors plus déduire la retenue française et l’on en reviendrait donc à un taux d’imposition total de 38,96%. Cependant, tant que le nouveau traité fiscal Franco-belge n’est pas entré en vigueur, l’enseignement de la Cour de cassation demeure. Compte tenu des procédures de ratification, il semble vraisemblable que cela ne soit pas avant 2023 ou 2024.
4. Recours administratifs
La position du Ministre belge des Finances doit inciter les contribuables belges à faire valoir leurs droits pour les dividendes perçus également au cours d’années précédentes. Ainsi, des recours administratifs doivent être envisagés. Ils seront fonction de la manière dont le précompte mobilier belge a été déclaré ou prélevé.
Dans les situations où les dividendes français ont été mentionnés dans la déclaration annuelle à l’impôt des personnes physiques (ex.: cas du résident belge qui touche ses dividendes sur un compte qu’il ne détient pas en Belgique mais à l’étranger), il est encore possible d’introduire une réclamation pour les dividendes perçus en 2019 (voire, pour les seuls contribuables qui sont passés par un mandataire pour l’introduction de leur déclaration, 2018 également) pour autant que l’avertissement extrait-de-rôle n’ait pas été envoyé il y a plus de six mois. Dans ce cas, l’administration accordera le crédit d’impôt réclamé. Il serait regrettable de s’en priver.
Dans les autres cas et pour les dividendes des années 20163, 2017 et 2018, une réclamation n’est plus possible mais une demande de dégrèvement d’office et/ou une action en restitution pourra être introduite.
L’administration fiscale invoquait toutefois régulièrement des éléments juridiques de procédure pour rejeter ces recours lorsque les dividendes n’ont pas été mentionnés dans la déclaration d’impôt annuelle (parce que le précompte mobilier a été retenu de façon libératoire par un intermédiaire belge). La position du Ministre des Finances de se conformer aux arrêts de la Cour de cassation (qui portent sur le principe de l’imputation et non sur la recevabilité des recours), ne change sans doute rien à la chose.
L’administration fiscale est en effet d’avis que la QFIE peut tout au plus être imputée sur l’impôt sur le revenu des personnes physiques et aucunement sur le précompte mobilier. Néanmoins, dans un arrêt du 15 décembre 2020, la Cour d’appel de Gand s’est prononcée en défaveur de l’administration fiscale sur ce point. Selon la Cour, un contribuable a donc droit à un remboursement du trop-perçu de précompte mobilier, même s’il n’a pas déclaré les dividendes français dans sa déclaration d’impôt. L’administration fiscale ayant encore la possibilité de se pourvoir en cassation, la discussion ne semble pas encore être définitivement clôturée pour les exercices d’imposition passés qui ont déjà été enrôlés. Il serait toutefois regrettable de ne pas intenter d’action (a minima dès maintenant pour les seules années qui risquent d’être prescrites).
Pour les exercices passés qui n’auraient pas encore été enrôlés, il peut être avancé qu’il est de jurisprudence constante qu’un contribuable puisse revenir sur sa propre déclaration s’il démontre qu’il a commis une erreur, en fait ou en droit. On peut désormais, fort de la déclaration ministérielle, soutenir que la non-déclaration des dividendes est une erreur en droit. Au moment de la non-déclaration, le contribuable pouvait (à tort) supposer - compte tenu de la situation administrative de l’époque - qu’il n’avait pas le droit d’imputer la QFIE. Tant que le contribuable n’a pas reçu d’avis d’imposition, une éventuelle procédure de recours à l’issue incertaine peut donc encore être évitée, en en informant l’administration fiscale afin de déclarer les dividendes français et de demander l’imputation de la QFIE. Aussi, il peut être conseillé au contribuable qui n’aurait pas encore reçu son avertissement extrait-de-rôle pour ses revenus 2019, de procéder de la sorte auprès de l’administration.
Quant aux contribuables qui avaient déjà déposé un recours administratif, d’aucuns se sont vu signifier une fin de non-recevoir, ce qui les obligeait à saisir le tribunal. Ceux-là doivent dès lors faire une croix sur la récupération de l’impôt s’ils n’ont pas agi dans les temps.
D’autres n’ont pas eu de réponse ou ont reçu un courrier les informant que le traitement de leur réclamation était suspendu dans l’attente des instructions de la hiérarchie du SPF Finances ; ces contribuables-là pourraient – dans la mesure de ce qui est décrit ci-dessus - obtenir d’ici quelques mois une décision favorable du fisc.
1 Le Conseil d’Etat français (7 mai 2014) avait ordonné la restitution du prélèvement à la source français au motif que l’impôt final français subi par l’actionnaire non-résident était supérieur à l’impôt final qu’il aurait supporté s’il avait été résident français. Cette position, confirmée par la CJUE (17 septembre 2015), ne sera que très rarement utile au contribuable puisqu’il sera exceptionnel que le montant de la retenue à la source (12.8%) soit moins favorable que l’impôt final.
2 Les dividendes de source française ne sont pas les seuls concernés. Les dividendes italiens, israéliens, australiens, hongrois, ivoiriens et italiens pourraient l’être également. On ne peut toutefois exclure que le fisc refuse le bénéfice de la QFIE sur les revenus mobiliers provenant de ces pays-là en invoquant une quelconque différence dans le texte de la convention.
3 Toute demande de remboursement du trop-perçu pour les dividendes versés avant 2016 est hélas prescrite.
HEREST
12b Rue des Entrepreneurs, 59700 Marcq-en-Barœul
03.20.11.10.58
contact@herest.fr
2 Les dividendes de source française ne sont pas les seuls concernés. Les dividendes italiens, israéliens, australiens, hongrois, ivoiriens et italiens pourraient l’être également. On ne peut toutefois exclure que le fisc refuse le bénéfice de la QFIE sur les revenus mobiliers provenant de ces pays-là en invoquant une quelconque différence dans le texte de la convention.
3 Toute demande de remboursement du trop-perçu pour les dividendes versés avant 2016 est hélas prescrite.
12b Rue des Entrepreneurs, 59700 Marcq-en-Barœul
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